NIK o audycie wewnętrznym

Wracam do pisania bloga. Zaczynam od kilku uwag do ostatniego wystąpienia kontrolnego NIK dotyczącego funkcjonowania audytu wewnętrznego. Zapraszam do lektury.

Podejmowane kontrole NIK oraz publikowane wytyczne Ministerstwa Finansów pozwalają zbudować pewien zbiór wskazówek, w jaki sposób należy kształtować realizację usług audytu w jednostkach. Czuję się zobowiązany aby na bieżąco informować Państwa o pojawiających się nowych informacjach i opatrywać je własnym komentarzem oraz propozycją ich implementacji.

 

Poniższe uwagi oparte są o wyniki kontroli NIK „Audyt wewnętrzny w jednostkach samorządu terytorialnego” z kwietnia 2020 roku. Publikacja dostępna jest na stronie:

https://www.nik.gov.pl/kontrole/P/19/074/LSZ/

Najistotniejsze ustalenia kontroli (cytaty)

 

1. W okresie objętym kontrolą kierownicy 30% skontrolowanych jednostek, poprzez niezatrudnienie audytora wewnętrznego albo niezawarcie umowy z usługodawcą, nie zapewnili ciągłości prowadzenia audytu wewnętrznego, wymaganej art. 282 ust. 1 uofp. Zaniechanie prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostce sektora finansów publicznych do tego zobowiązanej, wskutek niezatrudniania audytora wewnętrznego albo niezawierania umowy z usługodawcą, stanowi naruszenie dyscypliny finansów publicznych przewidziane w art. 18a ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

 

2. Z informacji uzyskanych z wszystkich urzędów jst zobowiązanych do prowadzenia audytu wewnętrznego z pięciu województw, na terenie których prowadzona była kontrola NIK: łódzkiego, podkarpackiego, świętokrzyskiego, wielkopolskiego oraz zachodniopomorskiego (531 jednostek), wynika, że w 14% z nich nie prowadzono audytu w ogóle, natomiast w 18% pozostałych jednostek, pomimo zatrudnienia audytora lub zlecenia tego typu usługi, nie wykonano żadnego zadania zapewniającego w roku.

 

3. Ustalenia kontroli wskazują, że zatrudnianie w urzędach jst audytora wewnętrznego w niskim wymiarze czasu (np. na 1/8 etatu), w sytuacji gdy audyt nie może być wykonywany przez usługodawcę, stanowiło w istocie obejście przepisów uofp dotyczących obowiązku zatrudnienia audytora w jednostce.

 

4. We wszystkich skontrolowanych jednostkach, audytorzy wewnętrzni wykonujący zadania audytowe spełniali wymogi określone w art. 286 uofp, w tym dotyczące posiadanych kwalifikacji. W 35% skontrolowanych jednostek, w których audytorzy zostali zatrudnieni w urzędach, wymiar ich zatrudnienia określono na mniej niż jeden etat. Zdaniem NIK, zatrudnienie audytora w niższym wymiarze czasu pracy niż jeden etat, mogło negatywnie wpływać na zakres realizowanych zadań audytowych.

 

5. We wszystkich 14 urzędach jst, w których w okresie objętym kontrolą korzystano z usług audytora usługodawcy, do jego wyboru, na podstawie art. 4 pkt 8 ustawy Pzp, nie stosowano przepisów tej ustawy21. Tym samym usługi audytu wewnętrznego mogły być zlecane w oparciu o wewnętrzne regulacje dotyczące udzielania zamówień publicznych „podprogowych”, przy uwzględnieniu wymogów określonych w art. 44 ust. 3 pkt 1 i art. 254 pkt 3 i 4 uofp, z których wynika, że wydatki z budżetu jednostki samorządu terytorialnego powinny być dokonywane w sposób oszczędny z zachowaniem zasad uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów oraz optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów, jak również, że zlecenie zadań powinno następować na zasadzie wyboru najkorzystniejszej oferty. W dziewięciu jednostkach prawidłowo, zgodnie z powyższymi wymogami, dokonano wyboru usługodawcy. W pozostałych pięciu jednostkach stwierdzono nieprawidłowości dotyczące wyboru podmiotu zewnętrznego do prowadzenia audytu wewnętrznego. Ponadto w 30% urzędów objętych kontrolą nie został opracowany przez zarządzającego audytem wewnętrznym, rekomendowany standardem 1300 Program zapewnienia i poprawy jakości, którego celem jest umożliwienie dokonania oceny, czy działalność audytu wewnętrznego jest zgodna ze Standardami oraz czy audytorzy wewnętrzni stosują kodeks etyki. Powyższy Program w dwóch jednostkach został opracowany dopiero w trakcie kontroli NIK. Kontrola w 26% urzędów ujawniła nieprzestrzeganie standardów dotyczących przeprowadzenia oceny wewnętrznej działalności audytowej (standard 1311) oraz oceny zewnętrznej (standard 1312) w 67% jednostek. Zgodnie ze standardem 1311, oceny wewnętrzne muszą obejmować bieżące monitorowanie działalności audytu wewnętrznego oraz okresowe samooceny lub oceny przeprowadzane przez inne osoby – w ramach organizacji – posiadające wystarczającą znajomość praktyki audytu wewnętrznego. W standardzie 1312 sformułowano wymagania odnośnie ocen zewnętrznych. Oceny te powinny być przeprowadzane co najmniej raz na pięć lat przez wykwalifikowaną, niezależną osobę lub zespół spoza organizacji.

 

6. Po przeprowadzeniu zadania zapewniającego lub czynności doradczej, w wyniku których stwierdzono niewłaściwe funkcjonowanie jednostki w danym obszarze, audytor wewnętrzny powinien sformułować zalecenia lub wnioski oraz propozycje dotyczące usprawnienia jej funkcjonowania. Istotne jest, aby powyższe zalecenia czy propozycje dotyczyły wdrożenia działań pozwalających na lepsze funkcjonowanie jednostki w przyszłości.

 

7. Temu celowi służą wnioski i propozycje o charakterze systemowym, czyli takie, które wpływają na system kontroli zarządczej poprzez budowanie nowych lub zmianę już istniejących mechanizmów minimalizujących ryzyko wystąpienia nieprawidłowości lub nieosiągnięcia zakładanych celów funkcjonowania jednostki. Przeprowadzone w latach 2016–2019 (trzy kwartały) przez audytorów wewnętrznych zadania zapewniające, w 37% objętych kontrolą jednostek nie zakończyły się sformułowaniem żadnych wniosków o charakterze systemowym albo nie przełożyły się na działania służące poprawie funkcjonowania jednostki i nie zostały uwzględnione w procesie identyfikacji i analizy ryzyka w kontroli zarządczej. Udział wniosków o charakterze systemowym we wszystkich wnioskach po zakończonych zadaniach zapewniających w jednostkach objętych kontrolą wynosił 58%. Formułowane przez audytorów wewnętrznych wnioski systemowe miały na celu przede wszystkim zapewnienie zgodnego z przepisami prawa i wewnętrznymi regulacjami funkcjonowania jst (84%). Nie formułowano natomiast wniosków zmierzających do usprawnienia funkcjonowania jednostki pod względem skuteczności i efektywności działań albo czyniono to w bardzo ograniczonym zakresie (16%). W dziewięciu z 27 skontrolowanych jednostek stwierdzono nieprawidłowości dotyczące monitorowania realizacji zaleceń.

 

 

Wnioski

1.   Zapewnienie ciągłości świadczenia usług audytu jest w szczególności istotne w przypadku zlecania go jako usługę podmiotowi zewnętrznemu. Przeprowadzenie rozpoznania rynku (czy też stosowanie innej formy zlecania usług o wartości nieprzekraczającej 30 tys. Euro) zajmuje od kilku dni do 2-3 tygodni. Warto w związku z tym zarządzać kwestią ciągłości usług audytu. Najprostszym sposobem jest zawieranie umów (na okres minimum roku) od 1 lutego do 31 stycznia. Takie kalendarium umożliwi rozpoczęcie na początku stycznia poszukiwania ewentualnego usługodawcy, mając plan audytu na dany rok, jednocześnie audytor „bieżący” sporządzi sprawozdanie roczne (które należy zakończyć do 31 stycznia kolejnego roku).

 

2.          Izba traktuje przeprowadzanie zadań o charakterze zapewniającym (co najmniej jednego) jako kryterium przy okazji kontroli funkcjonowania audytu. Wymóg taki nie jest sformułowany w żadnym obowiązującym w Polsce akcie prawnym, jednakże także Ministerstwo Finansów rozlicza komórki audytu z realizacji zadań tego typu.

 

3.               Komórki audytu wewnętrznego w polskim sektorze publicznym są zazwyczaj bardzo niewielkie w porównaniu do ich odpowiedników w krajach zachodnich. Z analiz zawartych w kontroli NIK wynika, iż zatrudnienie w wymiarze jednego, pełnego etatu jest stanem do którego należy dążyć (a więc stan faktyczny jest często inny). Wpływ na takie stanowisko być może miał fakt, iż w wielu przypadkach audytorzy świadczyli usługi audytu nawet w kilkunastu jednostkach. Naturalnie, sytuacja taka nie sprzyja efektywności audytu. Inaczej jest w przypadku świadczenia usług przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, kiedy to możliwe jest korzystanie z pomocy innych audytorów (podobnie jak w przypadku spółki).

 

4.              Wybór usługodawcy audytu podlega rygorom UoFP (oraz PZP oczywiście), jednakże z uwagi na brak możliwości weryfikacji faktycznych kompetencji oferentów jest trudny. Stosowanie kryterium najniższej ceny w przypadku usług tak specjalistycznych jak audyt może skutkować rezultatami niskiej jakości i brakiem realnej wartości dodanej. Zweryfikowanie jakości audytu jest możliwe przy założeniu pomocy innego audytora, w przypadku braku takowego stosowanie np. testów wiedzy nie pozwoli ocenić kompetencji danej osoby.

 

5.               NIK kładzie nacisk na prowadzenie programu zapewnienia i poprawy jakości. Wymóg istnienia takiego dokumentu nie jest także usankcjonowane w przepisach krajowych, niemniej prowadzenie systemu zarzadzania jakością audytu jest wymagane Standardami Audytu. Prowadzenie tego programu związane jest z dodatkowymi czynnościami a nawet wydatkami – ocena zewnętrzna zlecana podmiotom trzecim zawierana jest na podstawie odrębnej umowy (za wynagrodzeniem rzecz jasna). Fakt konieczności poddania się ocenie zewnętrznej powinien być także przewidziany z usługodawcą zewnętrznym.

 

6.            Ustalenia kontroli dotyczą także rodzaju zaleceń kończących zadania zapewniające. NIK słusznie wskazuje, że najważniejsze z punktu widzenia funkcjonowania jednostek są zalecenia o charakterze systemowym  - czyli odnoszącym się do całości systemu, procedur czy przebiegu procesów  - w odróżnieniu od zaleceń dotyczących poszczególnych transakcji czy stanów. W praktyce, na kształt funkcjonowania audytu, w tym na jego zalecenia oraz sposób ich wykorzystania (co także ocenił NIK w części negatywnie) ogromny wpływ ma kierownictwo jednostki. Oczekiwania a następnie konsekwentne rozliczanie (przez audytora oraz kierownictwo)  zaleceń systemowych pomoże zbudować kulturę organizacyjną sprzyjającą wypełnieniu roli audytu.

 

7.             Monitorowanie zaleceń i czynności sprawdzające są obligatoryjne – co wynika z Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie audytu wewnętrznego oraz informacji o pracy i wynikach tego audytu. Zaniechania realizacji czynności zostały podniesione przez Izbę, przez co zwrócić należy uwagę na zapewnienie w umowie z usługodawcą oraz  w planie rocznym audytu zasobów na spełnienie tych wymogów. Niemniej istotne jest właściwe dokumentowanie bieżące czynności w ramach monitorowania zaleceń, jak również sporządzanie formalnego dokumentu z czynności sprawdzających.